În contextul reducerii, închiderii sau suspendării activităţii economice pe parcursul stării de urgenţă şi de alertă, contribuabilii s-au confruntat cu numeroase situaţii în care legislaţia fiscală s-a dovedit lacunară în ceea ce priveşte tratarea situaţiilor atipice generate de condiţiile actuale de funcţionare. O astfel de situaţie vizează regimul contabil şi fiscal aferent amortizării mijloacelor fixe ca urmare a neutilizării sau utilizării reduse a acestora pe perioada pandemiei.
Pornind de la prevederile Codului Fiscal, amortizarea mijloacelor fixe se calculează începând cu luna următoare celei în care mijlocul fix amortizabil este pus în funcţiune. Mijlocul fix amortizabil este orice imobilizare corporală care îndeplineşte cumulativ următoarele condiţii:
- este deţinut şi utilizat în producţia, livrarea de bunuri sau în prestarea de servicii, pentru a fi închiriat terţilor sau în scopuri administrative;
- are o valoare fiscală egală sau mai mare decât limita stabilită prin hotărâre a Guvernului, la data intrării în patrimoniul contribuabilului;
- are o durată normală de utilizare mai mare de un an.
Aşadar, ce se întâmplă cu amortizarea fiscală în momentul în care un mijloc fix nu mai este utilizat, temporar, ”în producţia, livrarea de bunuri sau în prestarea de servicii”? Ar trebui să se mai calculeze amortizarea contabilă şi fiscală pentru acestea? Cum este afectată deducerea amortizării fiscale de trecerea în conservare a mijloacelor fixe?
Pentru a răspunde acestor întrebări şi eventualelor neclarităţi legislative, Ministerul Finanţelor Publice a publicat în data de 24 august 2020 un comunicat care trece în revistă prevederile legislative existente şi aduce clarificări cu privire la regimul contabil şi fiscal aferent amortizării în perioada de închidere/suspendare a activităţii ca urmare a instituirii stării de urgenţă/ alertă, pe care le vom expune în continuare.
Regim amortizare din perspectivă contabilă
Conform reglementărilor contabile în vigoare (OMFP nr. 1802/2014) pe perioada neutilizării unui mijloc fix neamortizat complet, amortizarea nu este nici întreruptă, nici diminuată în funcţie de utilizarea redusă a acestuia. O excepţie de la această regulă apare în cazul utilizării metodei de amortizare calculată pe unitate de produs sau serviciu, în care cheltuielile de amortizare pot fi zero atunci când nu există producţie, amortizarea bazându-se în acest caz pe utilizarea activului (de ex. situaţia echipamentelor şi utilajelor din fabricile închise pe perioada stării de urgenţă).
Cu toate acestea, reglementările contabile în vigoare prevăd şi situaţia mijloacelor fixe trecute în conservare, în cazul cărora, în funcţie de politica contabilă adoptată, entitatea înregistrează în contabilitate o cheltuială cu amortizarea sau o cheltuială aferentă ajustării pentru deprecierea constatată. Totodată, potrivit legii, trecerea în conservare a mijloacelor fixe poate justifica revizuirea duratei de amortizare dacă utilizarea acestora e întreruptă pe o perioadă îndelungată.
Aşadar, după cum punctează şi comunicatul MFP, amortizarea contabilă nu încetează atunci când activul nu este utilizat din cauza reducerii parţiale sau totale a activităţii în cadrul căreia era utilizat, exceptând:
- situaţia mijloacelor fixe aflate în conservare, în cazul cărora, în funcţie de politica contabilă adoptată, se pot înregistra cheltuieli cu ajustările pentru depreciere.
- situaţia mijloacelor fixe pentru care se utilizează metoda amortizării pe unitate de produs sau serviciu, în lipsa derulării activităţii de producţie.
Regim amortizare din perspectivă fiscală
Din punct de vedere fiscal, valoarea fiscală rămasă neamortizată, aferentă mijloacelor fixe trecute în conservare, la momentul trecerii în conservare, se recuperează pe durata normală de utilizare rămasă, începând cu luna următoare ieşirii din conservare a acestora, prin recalcularea cotei de amortizare fiscală.
Aşadar, potrivit prevederilor de mai sus şi confirmării oferite de MFP prin comunicatul emis, amortizarea fiscală nu se poate deduce pe perioada trecerii mijloacelor fixe amortizabile în regim de conservare, amortizarea fiscală urmând a se deduce începând cu luna următoare ieşirii din conservare, cu recalcularea cotei de amortizare fiscală aplicabilă valorii fiscale rămase neamortizată la momentul trecerii în conservare.
Nu în ultimul rând, comunicatul confirmă că sunt deductibile fiscal cheltuielile cu amortizarea mijloacelor fixe neutilizate ca urmare a reducerii sau închiderii activităţii în situaţia în care acestea nu sunt trecute în regim de conservare, întrebare care s-a aflat pe agenda multor contribuabili.
Totuşi, o astfel de abordare este contrară practicii de până acum a organelor de control, care, în baza aceloraşi prevederi legislative, refuzau deductibilitatea amortizării fiscale aferente mijloacelor fixe neutilizate, pe motiv că acestea nu sunt folosite în scopul desfăşurării activităţii economice. Astfel, în lipsa unor prevederi adiţionale introduse în legislaţie, această zonă ar putea lăsa loc de interpretare în continuare.
În concluzie, prin comunicatul emis, MFP încearcă să aducă lumină în ceea ce priveşte posibilitatea contribuabililor de a deduce amortizarea fiscală aferentă mijloacelor fixe neutilizate sau a căror utilizare s-a redus semnificativ în contextul reducerii activităţii sau închiderii / suspendării acesteia pe parcursul stării de urgenţă / alertă. Aceasta este o veste bună pentru contribuabilii deja greu încercaţi de efectele pandemiei COVID-19. Pe de altă parte însă, în lipsa unor prevederi mai clare introduse şi în legislaţia fiscală, deductibilitatea amortizării fiscale pentru aceste mijloace fixe ar putea rămâne în continuare la aprecierea organelor de control într-o viitoare inspecţie fiscală.
Material realizat de Ruxandra Târlescu, Partener PwC România, Iulian Tiberiu Panfiloiu, Senior Manager şi Ana Nechifor, Senior Consultant în cadrul PwC România.
